摘要：在日益激烈的競爭環境中公路施工企業面臨空前巨大的壓力，要想保持競爭優勢，必須擁有一個有效的成本系統來支持幫助管理者尋求提高企業經營效率、增強競爭力的途徑。作業成本法為公路施工企業提供了一個有效地進行成本分析、成本控制和經營決策，以及提供準確成本信息的手段。 關鍵詞：作業成本法；公路施工企業；項目管理

一、作業成本法的含義 作業成本法（Activity－Based Costing，簡稱 ABC）又叫作業成本計算法或作業量基準成本計算方法，是20世紀50年代由美國人埃里克·科勒教授提出，20世紀80年代末在美國興起，至20世紀90年代形成了較為完善的作業成本管理法（ABM），是以作業為核心，確認和計量耗用企業資源的所有作業，將耗用的資源成本準確地計入作業，然后選擇成本動因，將所有作業成本分配給成本計算對象（產品或服務）的一種成本計算方法。作業成本法旨在彌補傳統成本會計的缺陷，努力提供及時、準確、相關的成本信息，促使損失、浪費減少到最低限度，提高決策、計劃、控制的科學性，促使企業管理水平的不斷提高。其指導思想是：“成本對象消耗作業，作業消耗資源。” 二、作業成本法與傳統成本計算的比較 作業成本計算法與傳統成本計算法的不同之處，主要在于采用多元化的制造費用分攤標準：在傳統成本制度下間接費用或間接成本的分配標準是采用人工工時或機器臺時，首先分攤到各個生產部門，再按生產部門確定費用分配率，將費用分配到產品的成本中。在作業成本制度下，首先將制造費用或間接費用歸于每一作業或作業成本庫，然后再由每一作業或作業成本庫確定分配率，將費用分配到產品的成本中。所謂成本庫，是指可以用同一項共同的成本動因，進行制造費用的歸集和分配的單位。 在傳統成本計算法中間接費用的分配方法，適用于間接費用項目較少、間接費用在總成本中所占比重較小、對成本管理要求不高的情況。在高度自動化和JIT（Just-In-Time Production System，適時制生產系統）時代，人工費在成本中的比例越來越小，間接費用的比例大幅度上升，且制造費用的構成也日益復雜化。在這種情況下倘若仍以日益減少的人工工時為基礎來分配這些比例逐漸增大的間接費用，必然導致成本信息的嚴重失真，進而引起成本控制失效，經營決策失誤。作業成本計算法由于對不同作業的間接成本采用不同的間接費率進行分配，因此，它能夠克服傳統成本計算法的成本扭曲問題，提供更準確的成本信息，對于正確分析作業成本、核算產品成本、進行資本支出評價有著十分重要的意義。 作業成本法有很多優點，其中，最重要的優點就是它能促使管理人員想方設法進行成本控制。一旦確認了某種產品消耗的間接成本產生的原因，那么管理人員就會從降低成本角度對各種間接成本進行重新評估，消除不增值作業，改進增值作業，以促使間接成本費用的降低。 三、作業成本法應用于公路施工項目管理的可行性 1.作業成本法強調的是作業，以作業為基準建立成本核算體系。這個核算體系與工程施工管理單元是一致的，注重核算在施工過程中的成本管理和成本控制作用，改變了“秋后算賬、望虧興嘆”的局面，提高了財務管理的預測、管理、監控職能。在中標單價普遍空間較小的情況下，推行作業成本法，實施成本精細管理，建立快速反應的成本核算體系，對成本指標進行有效的管理和監控非常必要和及時。 2.公路施工機械程度大大提高，人工成本所占的比例大大降低，同時，公路施工企業面對激烈的競爭，廣告宣傳、環保費用、文明施工、保險、投標費用、差旅費等間接費用在公路產品成本中的比例大大提高，所以，傳統的以人工工時為基礎分配間接成本的方法顯然不適用，作業成本法則能很好地解決此問題。 3.在公路建筑市場實行的招投標制度、清單計算和交通部頒發的《公路工程概、預算定額》已經弱化為僅僅用于政府審批和控制項目投資的依據的今天，施工企業清楚地了解清單項目的成本底價非常重要。公路產品以單位工程為依據、進行五大費用整體核算的方式已經遠遠不能適用項目管理的需要，因此，在公路建筑市場急需引進一種先進的核算方法，建立先進的核算體系，作業成本法正是這樣一種有效的工具和方法。 4.項目管理是一種系統的工程，需要建立有效運行的項目體系，而以作業成本法為基礎、以計算機網絡信息化為平臺逐步建立的作業成本管理體系，有效地解決了因細分成本管理單元導致的手工統計、記賬、核算等作業大量增加、各類信息傳遞速度較慢的問題。 5.目前在公路施工項目經理部，已經配置了計算機，建立了計算機局域網，購置了核算所需的應用軟件，這些都為引進作業成本法提供了最基本的平臺條件。 6.引進作業成本法，是企業進行市場競爭的需要。從1986年公路建筑市場實行招投標制以來，中國已經在工程項目承包過程中逐步形成了一個透明、開放的競爭市場。加入WTO后，施工企業將要同國際大公司同臺競爭，企業要想在競爭中獲勝，唯一的出路：進行持續的管理創新和技術創新，通過提高企業自身的管理水平和技術水平，降低生產過程的各種生產消耗和各項成本費用，在確保工程質量和工期的前提下，提高項目的盈利水平。 四、公路施工項目實行作業成本法的有利條件 1.作業成本法的顯著特點是以作業為基準，計算和核算在某一項作業消耗的資源數量和費用，而公路工程施工管理的基本特點是以工序作業作為基本的組織單元，按照作業單元安排施工，按作業單元配備各種資源，這與作業成本法的計算原理相一致。如瀝青路面施工可以分解為拌合—運輸—攤鋪—碾壓四道工序，拌合工序可以進一步細分為兩個平行的作業流程：拌合場地選址—拌合場地建設—設備安裝—調試、原材料采購—原材料檢驗—運輸—儲存—標準試驗—拌合等作業，工程預算口是以細分的作業為對象來測算消耗在每一種作業上的工、料、機消耗量，對實際的消耗數量進行統計、分析，形成預算定額，按各種資源的市場采購價計算總金額，然后根據項目的組合性特點，逐步疊加形成“工程量清單單價”。 2.類似于JIT制生產特點的公路工程施工管理使項目工程造價可以較準確地預測。所有的公路項目均實行招投標制，通過競爭性投標確定合同清單單價，并以此為基礎簽訂施工合同，在構成工程合同的十多個文件中，設計圖紙提供了較為準確的工程數量；通過合同中的清單單價和工程數量就可以較準確地預計工程造價，這是引進和應用作業成本法的有利條件。 3.分階段編制的施工組織設計詳細地描述了分項工程的施工工序、施工工藝以及人力、材料、機械、資金、時間等資源配置。施工組織設計分為投標階段、施工階段兩個階段編制。投標階段的施工組織相對較粗；施工階段編制的施工組織設計較細，它為計算每道作業資源消耗量和資源成本提供了重要依據。實施性施工組織設計編制得越詳細，在施工過程中執行得越嚴格，以此為依據的作業資源消耗量和資源成本越準確。 五、作業成本法應用于公路施工項目管理的前提 1.正確定位，形成共識。首先要明確為什么要推行作業成本法，明確其價值所在，引導大家在這個價值基礎上開展工作。 2.必須取得企業最高管理層的支持。ABC、ABM不是僅靠會計人員就能完成的工作，它需要企業領導的高度重視和支持，其核算和管理系統必須通企業的總體管理體系、核算體系相互協調，才能發揮足夠的效用。3.人員素質要高。推廣應用ABC必須培養一批高素質的會計管理人才，以保證原始數據及信息處理的高效性、準確性；否則，如果各個作業中心提供了失真的數據，或者人浮于事、作風散漫，ABC就會弄巧成拙。 4.各部門人員共同參與，密切配合。因為ABC 的推廣應用涉及到項目管理的各職能部門，應明確職責，做到密切配合才能有效推動ABC的實施。 5.必須建立嚴格的內部控制和管理制度，提高全員素質和成本意識，消除實施過程中人為因素的阻力，以促進降低成本和提高效率，是ABC的精髓。 6.施工過程中做好各類原始記錄和統計工作，并由專人負責。 7.建立健全目標責任制體系。對施工項目進行全過程成本管理，不僅需要有周密的成本計劃和目標，更重要的是要制定各項目標管理責任制度，包括計量驗收制度、考勤考核制度、原始記錄和統計制度、成本核算分析制度以及完善的目標責任體系。 8.在硬件條件上，計算機的普及以及網絡信息化的深入、軟件開發能力的提高，為工程施工項目有效實施作業成本法帶來了契機。為推行作業成本法提供了有利條件。 六、實施作業成本法應注意的問題 作業成本法是一種較切合現代高新技術生產環境的成本計算方法，糾正了傳統的完全成本法扭曲產品成本的現象，計算出來的產品成本較準確地反映產品與其消耗資源之間的關系，接近于真實成本。在高度自動化的生產環境與日益加劇的市場競爭情況下，更能為企業計劃、控制和決策提供可靠的成本信息，公路施工企業應該積極創造條件，開展作業成本法。即使目前施工企業沒有全面應用作業成本法的需求，也應吸收它的有關思想、觀念來改進企業生產經營管理，增強企業自身的市場競爭能力。