近年來各地較多地推行了會計結算中心制度，許多行政事業單位的財政（財務）收支在結算中心核算，為加強財務管理，提高政府資金使用效益發揮了積極作用。然而這一制度并非能“包治百病”，由于諸多方面的原因，行政事業單位中存在的賬外資金問題仍時有發生。

一、賬外賬的主要表現形式

從審計實踐看，行政事業單位賬外賬的設立形態可謂五花八門，其手段、方法各異，技術性、隱蔽性越來越強：有的存放在單位食堂賬上；有的放在社團組織賬上；有的將現金放入財務室或秘密放在具有隱蔽性的其他部門；有的將部分現金放在財務人員手中；有的以個人名義在銀行開立存折賬戶，由相關人員保管。其主要表現形式有：

一是較難確認的體外循環。實行會計結算中心統一核算制度后，進入結算中心單位的費用開支被嚴格控制。因而一些主管部門往往在年初或年末，以某一理由撥出部份資金到其下屬單位，其部分費用轉嫁給下屬單位、或由下屬單位報銷、或由下屬單位直接與經營單位結算。在主管部門的賬上撥款理由充足，在下屬單位上級補助收入與主管部門的撥出款分毫不差，主管部門轉嫁的費用在下屬單位的賬上反映的是自身的支出。

二是隱蔽性很強的賬外結算。目前行政事業單位資產重購置、輕管理的情況仍然較為突出，有的甚至有意不建資產明細賬，為將資產租賃收入或轉讓收入不入賬打下伏筆。資產擁有單位直接在資產租用單位（個人）或受讓單位中拿取實物或接待，其費用由對方單位記賬，年終雙方核對認可，各不拖欠。

三是虛列支出套取現金。目前稅務機關對一些商業零售企業實行評稅制或包稅制，開具發票的銷售額與應納稅額的關系不十分密切。一些商家為拉業務，為客戶少購多開、甚至不購也開發票。這些單位利用虛開的正規發票虛列開支，也有一些單位編制假發放清單等套取資金。

四是設立未經批準的、所謂的技術服務中心、咨詢中心，把行政監督對象變為有償服務對象，以少收大量的行政事業性規費為代價獲取部分服務費、咨詢費，作為服務中心、咨詢中心的收入。而這些服務中心、咨詢中心未經任何機關批準，審計機關審前一般不能掌握。

二、賬外賬的資金來源、存在形式及去向

賬外賬的資金來源及形成大多與單位職權、職能、資產的所有權有關。利用這種權力與資源搞賬外收入，權限大小同賬外賬的數額在一定程度上呈相關性。主要來源有：

一是截留收入直接轉移到賬外。賬外賬的資金來源多種多樣，基本上是用隱瞞收入、侵占、截留、轉移和亂收費等非法手段來實現的。

二是將違規收費款項不入賬，以個人名義存入銀行，或存入違規開設的單位賬戶，這些賬戶在審前調查或審計承諾過程中，被審單位不會向審計機關提供。

三是利用一些個人交款后索取發票的意識不強、或收款單位以發票用完以后補開簡等借口不開發票，將其收入隱藏形成賬外資金。

四是變賣、出租閑置資產收入形成賬外資金。部分單位固定資產明細賬設置不齊全、或有意不建明細賬，為隱匿閑置資產變賣、出租收入打下伏筆。

五是將公房出租收入進入賬外賬。主要表現為不簽訂租賃合同或簽訂租賃金額不同的“陰陽”合同，用假合同應付有關部門的檢查。

六是利用行政執法權或業務管理權，將下屬單位或業務關聯單位上繳的管理費、服務費進入賬外賬。

七是采用虛列支出的方法，套取現金形成賬外賬。

賬外資金使用與列支的費用五花八門，共同的特點都是以權謀私，或者用于超標準發放職工獎金補貼及其他個人消費性開支，或者支付國家規定的正常財務支出所不允許的款項。

賬外資金通常有以下去向：一是以為職工謀福利、亂發獎金、補貼；二是用于拉關系走后門進行請客送禮或為上級部門領導付賬；三是小團體旅游的費用；四是購置不便公開甚至提供給個人使用的商品；五是領導層或小范圍私分。六是用于領導經手的用途不便公開或應由個人支付的費用；七是單位領導以白條直接提取現金，有否用、怎樣用只有領導自己清楚。這種情況下賬外資金被貪污的可能性很大。

三、審計發現賬外賬的途徑與方法

賬外賬的私設手段不論多么隱蔽，但違背不了資金來有其蹤、去有其影的必然規律，審計查找的方法多種多樣，如：核對法、監盤法、分析法、訪談法等等。在審計實踐中，下列途徑與方法對發現被審計單位存在的賬外賬能取得較好的效果。

（一）實施規范而嚴格的庫存現金監盤發現線索。這是檢查“小金庫”的最原始也是最基本的一種方法。一般單位的“小金庫”設置與單位財務部門設置體系有一定的關系。如“小金庫”現金的收付往往就在單位的財務部門，因為如果在其它部門，勢必會引起與本單位財務部門的矛盾，而且職工及與之發生關系的單位也會知道這個單位有“兩本帳”。審計應在被審計單位財務人員毫無思想準備的情況下，選擇某一天進行突擊盤點，可從現金庫里發現尚未收拾干凈的賬外收支的蛛絲馬跡，順藤摸瓜盡早抓住被審計單位薄弱環節，為查實賬外賬打開突破口。在監盤現金時，如果調整后的賬面現金余額小于或大于實際庫存現金，且存在數額較大的盤盈和盤虧，均可能是單位私設小金庫所為。因為現金保管人員不可能用自己的現金為單位墊付大額支出。而對于存放于保險柜的存折、存單，不管是單位戶或是個人戶，一般都是小金庫資金。盤點時，應要求提供所有現金、有價證券、欠條、收支票據等，并對保險箱、抽屜中的凡是涉及到單位的賬薄、筆記本、憑證進行仔細的檢查，往往收獲頗多。如審計在對某學校二個出納人員監盤現金時，我們發現了一張未入賬的、非單位法定銀行賬戶的存款利息單，從而查明了該校的6個非法定賬戶。

（二）從有關人員電腦中的相關文件中發現線索。在目前計算機運用較為普遍的情況下，一些財務人員很有可能在計算機中記錄賬外資金的收支情況，或者編輯在賬外資金中發放的補貼、福利費清單和經濟合同等等。審計通過對有關人員電腦的檢查，發現這方面情況線索的可能性較大。為防止被審單位刪除這些文件，這項工作最好在審前調查階段進行。一旦發現有疑點資料應立即復制到審計人員的計算機，并打印后交有關人員簽章。如在某學校檢查有關人員電腦時，發現了最近操作過的“××小學補貼”的文件，但相關賬證中未看到相關支出，又為我們判定該校有“小金庫”提供了依據。

（三）從非財務資料中查找線索。如會議記錄、月（季）度工作總結、行事歷、合同、協議等。從審計實踐看，正規財務賬內與賬外賬一般不會有資金往來關系，也很難查到線索。而會議記錄等非財務資料中很有可能發現一些賬外賬的線索。從收入角度考慮，要檢查是否存在工作已開展或已完成但未在賬內核算的隱性收入。如行事歷中有何時收取何種費用，而正規賬中未查到該收入，基本可以判斷該單位有賬外收入；從支出角度考慮，可能在會議記錄上有討論決定何時發何種福利等事項，而正規賬上未查到該支出，基本可以判斷該單位存在賬外資金。如在審計前有關部門對某學校的兩次收費檢查過程中，他們都一口否認有假日辦舉趣班的情況。審計過程中通過查閱學校行政會議記錄、班主任手冊，掌握和查明了該校將大量的辦興趣班收支游離于賬外的嚴重問題。

（四）利用審計現場實施系統進行模糊查詢發現線索。雖然絕大部分單位的賬外賬不會與單位賬有經濟往來，但也有一些單位出于某種考慮或財務人員技術上的因素，賬外賬在單位賬中存在一定的聯系。在這種情況下，運用審計現場實施系統進行模糊查詢、結合審計人員的專業判斷效果非常明顯。如有些收入來源不正規的資金，被審單位賬上往往以“收入”、“匯入”、“上繳”等模糊字樣出現在摘要欄，審計可先瀏覽 “銀行存款”明細賬摘要中的內容，經專業判斷后，設定有懷疑的字樣進行模糊查詢，在此基礎上檢查原始憑證。另外，通過往來科目審查也有可能發現賬外賬。如果被審單位往來款明細賬上摘要欄出現以“代收”、“代付”等模糊字樣的，應作為重點審核內容。如在某局下屬的一國有公司審計過程中，發現往來科目摘要欄中有較多“代收”、“代付”情況，通過檢查原始憑證，發現屬于為某一中心代收代付稅款，查實了該國有公司將400多萬元的業務收入和部分費用支出游離于公司法定賬。

（五）通過檢查銀行賬戶發現線索。一般情況下，小金庫涉及的人員范圍較小，資金的進出一般通常通過開設內部掌握的銀行賬戶或個人儲蓄賬戶進行，而這種資金往來與單位正常的經濟業務存在著千絲萬縷的聯系。因此，在檢查過程中，應當注意觀察分析被檢查單位的賬戶往來情況，重點關注四個方面，一是銀行對賬單中一進一出金額相同的資金，是否進行了相應的賬務處理。如果發現該單位銀行對賬單有資金進出，而賬面未作處理，或只在賬面的“銀行存款”科目一進一出，基本上可以認定還有其他銀行賬戶或存在出借銀行賬戶的情況；二是檢查賬面“銀行存款”科目的摘要欄，有無概念含糊的內容。如某大隊的銀行存款科目中，收到了幾筆內容不清，且數額較大的款項，經過檢查銀行進賬單，發現這些資金來自于以本單位名稱開戶的另一個賬戶，而這個賬戶未列入審計承諾書所附的銀行賬戶開設情況表，具體收支當然未列入單位法定賬中。三是檢查銀行對賬單存款余額與單位的存款日記賬余額是否相符。如果長期不符，且數額較大時，應找明原因；四是檢查轉賬支票。目前使用的轉賬支票一個致命的缺點是沒有收款單位的賬號。因收款單位的要求等原因，甲單位在開給乙單位的支票上有可能未填寫收款單位，乙單位取得支票后把進賬單的收款單位填寫為丙單位，導致賬外賬的產生，為單位違法和個人犯罪提供“溫床”。審計要特別注意對被審單位所屬機構收入來源的審核，從中發現疑點。如某行政執法單位在食堂使用的收款票據中，向一個有業務聯系單位收取一筆應屬單位收入的大額資金，收費內容超越了食堂正常的收入項目。經到對方單位調查，發現該發票的收據聯上蓋著該單位的行政章而非食堂印章。由于出票單位在轉賬支票上未填明收款單位，因而該筆資金進入了食堂賬，作為職工福利費使用。

（六）通過檢查固定資產發現線索。在通過對固定資產明細賬的檢查分析的過程中，重點關注兩個方面。一是關注處置固定資產資金收入不入賬的問題。現階段許多單位，特別是行政事業單位，經常在固定資產購進和轉售環節中資金出現體外循環、私設小金庫，造成資金流失。審計時，對有賬無物的，要看是否有殘值在體外存放或固定資產丟失問題。對有物無賬的，注意是否掩蓋著收入不入賬的問題。如某單位10多年前已被征用拆除的房屋還掛在賬上，經檢查發現，該單位將已補償的營業用房游離于賬外并出租，租賃費收入在體外循環，同時還有100多平方米房屋未得到補償。二是關注房屋出租。如某學校賬面反映收到5個單位的房屋出租合收入，而收回承租單位的水電費卻有6個單位。經進一步審查，有部分房屋出租收入游離于賬外。

（七）對撥付下級資金進行延伸檢查發現線索。由于會計核算中心對收入支出嚴格管理，一些主管單位通過資金轉移支付，將問題向下級單位轉移。主要表現為利用有關單位套取資金轉放到擅自設置的賬目，私存私放；上級部門與下屬二級單位或下屬經濟實體相互勾結、弄虛作假套取現金，將現金轉入私設的賬目中，私存私放。支出檢查時，要重點關注對下級單位的撥款。特別注意未與財政部門聯合下文撥付的資金。除正常的對下屬單位補助外，很有可能產生二種情況：一是下屬單位代主管單位發放工作人員在補貼、福利、獎金，或列支主管單位賬面不能列支的費用，到時主管單位以補助形式補償；二是主管單位撥款直接進入下屬單位“小金庫”，性質就更嚴重。如某主管單位未與財政部門聯合發文，以專項補助形式，向其某下屬單位撥付大額專款，實質是彌補代發的職工福利、補貼。

（八）結合被審計單位職能或經營范圍和規模，通過對支出的邏輯性分析發現線索。任何單位財政（財務）收支與其業務工作、經濟活動，存在著一定的相關性或比例關系。審計時要對支出的邏輯性進行充分分析。如某學校食堂在當地的幾家超市購買大量的米、油、菜等，審計人員認為不符合邏輯。因為超市的米、油、菜價格要比專業市場、菜市場的價格高得多。經進一步審查發現了該校通過到超市開具大量的假發票套取現金，形成小金庫。再如某事業單位，其規模并不大，但審計發現一張原始發票購入辦公用品數萬元，實質是一張假發票，套取現金后轉入小金庫，然后為單位領導購置了家用電腦。

（九）實施全面的延伸調查。目前一些單位、特別是管理不十分規范的民營機構，受某種利益的驅動，有可能鋌而走險為被審單位提供所謂的“方便”。審計可以通過對與被審單位有經濟往來單位的全面延伸調查，檢查被審單位有無隱藏收入、在對方單位直接列報費用等問題。

以上幾種方法，根據被審計單位的具體情況可綜合運用也可單獨使用。關鍵是要“對癥下藥”。以最快的速度切中其要害抓住其薄弱環節，使審計做到有的放矢，縮短審計時間，提高審計質量，提高審計現場工作效率。