【摘 要】 本文運用馬克思主義價值論對固定資產折舊與減值進行了重新界定，并結合當前行政事業單位固定資產核算與管理中存在的突出問題，分析、論證了折舊與減值核算的必要性與可行性，并就相關會計處理提出了自己的觀點。

【關鍵詞】 行政事業單位； 固定資產； 折舊與減值

近年來，有關行政事業單位固定資產折舊與減值的討論日益成為會計理論與實務界關注的熱點問題之一。許多有識之士從不同的角度提出自己的觀點，并達成一定共識，即通過計提折舊與減值準備來加強行政事業單位固定資產的核算與監督，解決當前管理中存在的弊端。筆者認為，這一共識之所以未能付諸于實踐，其中有三個問題有待于進一步分析并加以解決。第一，行政事業單位固定資產是否存在折舊與減值問題，即理論依據；第二，如果存在，有無計提折舊與減值準備的必要性和可行性，即現實依據；第三，計提的折舊與減值準備如何核算，即會計處理。

一、理論依據——基于價值論對固定資產折舊與減值的重新界定

固定資產折舊與減值在會計理論研究領域一直是一個備受爭議的話題，現有的研究主要側重于從企業的角度進行理論分析與實務描述，對固定資產折舊與減值的一般本質揭示不夠，不具有普遍指導意義。馬克思主義價值論認為，價值是凝結在商品中無差別的一般人類勞動；使用價值是商品的效用或有效性。在市場經濟體制下，固定資產不管以何種方式取得，在本質上都具有商品的一般屬性，必然包含價值和使用價值二因素。

（一）固定資產折舊是固定資產使用價值的減少

具體是指固定資產的物質要素在持有期間因正常使用及自然力的作用而造成的損耗，即有形磨損。第一，無論企業還是行政事業單位，取得并持有固定資產的目的是為了獲得該商品的使用價值。持有期間因正常使用及自然力作用發生的有形磨損，導致固定資產性能不同程度的改變，從而影響取得該固定資產時既定目標的實現，即使用價值發生了變化。第二，影響折舊計量的因素主要有三個：應計折舊總額、使用年限和折舊方法。應計折舊總額的原始依據是取得固定資產時的實際價值即交換價值，而交換價值是一種使用價值和另一種使用價值相交換的量的關系。而在使用年限的確定和折舊方法的選擇上，則是根據固定資產在未來存續期間的使用狀況即使用價值的實現方式，通過一定的職業判斷加以確定的。

（二）固定資產減值是固定資產價值的減少

固定資產減值由可收回金額和賬面價值兩個因素決定，而可收回金額與賬面價值作為固定資產的貨幣表現，同屬于價值的范疇。根據新會計準則的有關規定，固定資產的可收回金額按照公允價值減去處置費用后的凈額與預計未來現金流量現值孰高的原則加以估計確定，公允價值減去處置費用后的凈額無法可靠估計的，應以該資產預計未來現金流量現值作為可收回金額。首先，公允價值是指在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額，其實質是交易雙方公平交易中共同接受的市場價格，價格由價值決定，本質上屬于價值范疇；其次，固定資產的預計未來現金流量的現值是按照預計未來現金流量選擇恰當的折現率折現后的金額加以確定的，其中的折現率是反映當前市場貨幣時間價值和資產特定風險的稅前利率，也屬于價值的范疇。由此可見，固定資產減值是由同屬于價值范疇的可收回金額與賬面價值決定的，在本質上是固定資產價值的減少。

（三）無形磨損屬于固定資產減值的范疇

無形磨損分為兩種，一種是由于生產方法改進和勞動資料生產部門勞動生產率的提高引起的固定資產價值的貶值；另一種是由于出現新技術和新發明引起原有固定資產價值的貶值。無論哪種無形磨損，根本原因在于該商品的勞動生產率的提高，勞動生產率提高的直接結果是商品價值量的減少，這符合固定資產減值的本質內涵，在會計處理上應通過減值核算加以反映。現行折舊與減值核算雖將無形磨損劃到折舊的范疇，但并沒有改變無形磨損之于減值的本質屬性。因為在計提折舊時根本無法對無形磨損的程度進行量化和可靠估計，僅局限于對有形磨損的反映，而作為固定資產價值減少的無形磨損，在計提減值準備時已被涵蓋其中了。

基于馬克思主義價值論對固定資產折舊與減值的重新界定為行政事業單位固定資產折舊與減值問題的存在提供了理論依據。無論是企業、行政事業單位還是其他非營利組織所持有的固定資產，都存在折舊與減值問題，并可以通過計提折舊與減值準備的方式加以反映。

二、行政事業單位固定資產折舊與減值核算的現實依據

有了理論依據只能證明行政事業單位固定資產折舊與減值問題的存在。要將此問題納入會計工作的實際，還需有充分的現實依據。

（一）行政事業單位固定資產折舊與減值核算的必要性分析

1.解決現行核算弊端的根本途徑。現行會計制度規定，行政事業單位固定資產不提折舊與減值準備，只核算原值。這一規定存在明顯弊端：一方面，固定資產的實際價值與賬面價值嚴重偏離，易造成虛增資產的現象；另一方面，消耗殆盡或已不能再用的固定資產長期掛賬，既不報廢，也不更新，固定資產的價值得不到應有的補償。當前，事業單位用于固定資產維修和購置的修購基金是按事業收入和經營收入的一定比例提取的，即收入多則多提，收入少則少提，無收入則不提，并且這種收入與固定資產的損耗并不存在直接比例關系。因此，修購基金并不能起到真正的價值補償作用。對行政事業單位固定資產提取折舊與減值準備，可以真實、全面、及時地反映出固定資產在各個時點的實際價值和期末凈值，既能保證賬實相符，避免虛增資產，又便于適時了解和掌握固定資產的使用情況，并進行適時、合理的價值補償。

2.會計信息質量的本質要求。會計信息質量是會計目標實現的前提條件和重要保證，行政事業單位固定資產不進行折舊與減值核算的直接后果就是導致會計信息失真，嚴重違背了會計信息質量的一般要求。其一，固定資產賬面價值與實際價值不符，違背了會計信息的可靠性原則；其二，固定資產的使用狀況難以及時、準確把握，既不利于考評有關部門受托責任的履行情況，也不利于管理者做出科學決策，不符合會計信息的相關性原則；其三，市場經濟環境下，行政事業單位固定資產在持有和使用過程中，同樣面臨著諸多不確定性因素，現行會計核算增加了固定資產持續運行過程中的風險，不符合會計信息的謹慎性原則。可見，行政事業單位固定資產折舊與減值核算，是提高會計信息質量的必然要求。

3.加強和完善固定資產管理的客觀需要。固定資產核算方法恰當與否直接關系到固定資產管理是否科學、有效。行政事業單位固定資產不提折舊與減值準備，致使會計固有的核算與監督職能部分缺失，而相應的會計預測、決策、控制、分析等潛在職能更是無從談起，這是導致目前固定資產管理中存在漏洞的重要原因之一。折舊與減值核算所要求的分類管理、定期盤點清查、使用年限復核、磨損程度估計、可收回金額確定等一系列會計處理程序和方法，可加強對固定資產數量、質量、使用狀況進行實時、連續、全面的反映、監督和控制，一方面能有效防止隨意處置、私自占用、非法挪用等現象的發生，合理估計潛在風險，保護資產的安全、完整；另一方面，有利于明確各分管、使用部門的權利與責任，加強相應的績效考核。此外，對科學預測與決策，提高固定資產的使用效益，促進各項業務目標的實現也具有重要的現實意義。 （二）行政事業單位固定資產折舊與減值核算的可行性分析

關于行政事業單位固定資產折舊與減值核算的可行性，除了前面提出的理論依據之外，還可以從以下方面進行分析：

1.相關管理規定為折舊與減值核算提供了政策依據。《行政事業單位國有資產管理辦法》規定：“行政事業單位對所占有、使用的國有資產要定期清查，做到家底清楚，賬賬相符，賬卡相符、賬實相符，防止資產流失”；《事業單位會計準則（試行）》第十一條規定：“會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求，適應預算管理和有關方面了解事業單位財務狀況及收支情況的需要，并有利于加強內部經營管理。”行政事業單位固定資產作為國有資產的重要組成部分，其現行核算顯然與以上規定存在著根本沖突，折舊與減值核算是落實相關政策要求的必然途徑。

2.修正的權責發生制為折舊與減值核算提供了現實基礎。長期以來，收付實現制一直占據著行政事業單位會計核算基礎的主導地位，相對于行政事業單位經濟活動而言，收付實現制固然具有一定的合理性，但它與生俱來的缺陷極大地影響了會計目標的實現。現階段，為了彌補收付實現制的不足，行政事業單位部分業務處理已經引入了權責發生制，這種修正的權責發生制已為折舊與減值核算掃除了障礙。

3.企業會計折舊與減值核算的實踐經驗。折舊與減值問題從最初提出到發展至今，始終天然地與企業會計緊密結合在一起，二者互促互進、相輔相成。當前，在企業會計中已形成了關于固定資產折舊與減值核算的一整套會計處理原則、程序和方法，十分完備、相當成熟。行政事業單位與企業的固定資產雖然使用目的不同，但在折舊與減值問題上并無本質差別，即都是反映固定資產價值與使用價值的減少。因此，行政事業單位在進行折舊與減值核算時可以合理地借鑒企業會計的一些做法。

三、行政事業單位固定資產折舊與減值會計處理

行政事業單位的主要經費來源是國家財政撥款，加之非營利性的特點，決定了其各項經濟活動不強調收益，也自然不需要成本核算。基于這種考慮，現行會計制度規定行政事業單位固定資產不提折舊與減值準備，只按事業收入和經營收入的一定比例提取修購基金。這種觀點存在著明顯不妥之處：第一，忽略了