： 低碳經濟是指在可持續發展理念指導下，通過技術創新、制度創新、產業轉型、新能源開發等多種手段，盡可能地減少煤炭石油等高碳能源消耗，減少溫室氣體排放，達到經濟社會發展與生態環境保護雙贏的一種經濟發展形態。近年來，低碳經濟發展模式因其低能耗、低排放、低污染的特征，正成為各國轉變經濟發展方式、實現可持續發展的一種共識。低碳經濟的發展需要社會各方面力量的推動和努力，企業作為市場經濟最重要的主體，理當在發展低碳經濟過程中扮演重要角色。企業的行為需要通過會計信息公之于眾并接受考評，因此，如何通過會計信息披露企業在低碳經濟發展模式下與之相關的行為和績效(以下簡稱“碳信息”)已成為亟待解決的問題。

一、低碳經濟模式下企業會計信息披露的理論基礎

(一)企業社會責任理論企業社會責任是指企業在其商業運作中對其利害關系人應負的責任。企業社會責任的概念是基于商業運作必須符合可持續發展的想法，企業除了考慮自身的財政和經營狀況外，也要加入其對社會和自然環境所造成的影響的考量。從企業內部看，就是要保障員工的尊嚴和福利待遇；從外部看，就是要發揮企業在社會環境中的良好作用。總體來說，企業的社會責任可分為經濟責任、文化責任、教育責任、環境責任等幾方面。20世紀60年代之后，隨著國際環保運動和可持續發展思潮的興起，節能降耗、環境保護也進入企業社會責任的范圍。近年來，在低碳經濟日益興起的趨勢下，實現企業低碳發展模式，落實對碳排放的要求，也將成為企業社會責任的重點。披露企業碳信息有助于利益相關者了解企業的社會責任履行情況，監督企業行為。

(二)經濟外部性理論外部性是指某個經濟主體對另一個經濟主體產生一種外部影響，而這種外部影響不能通過市場價格進行買賣。外部性問題的產生原因在于經濟活動中個體成本與社會成本、個體收益與社會收益之間的差異。傳統會計信息所反映的只是企業生產經營活動的“內部成本”和“內部收益”，不能反映企業各種活動所帶來的社會效應(包括社會成本和社會效益)。由于信息不對稱，企業掌握的自身碳信息遠比外部利益相關者多，企業不積極披露這方面的信息，這使得企業的經濟行為具有外部性，即企業生產經營活動對社會的影響未反應在市場價格中。這些外部性問題如不加以解決，會導致各種資源配置偏離最優利用水平。充分披露企業碳信息有利于將外部成本和外部收益“內部化”，是解決市場失靈的一個有效辦法，便于促使其資源配置達到最優水平。

(三)信息不對稱理論信息不對稱是指在市場經濟活動中，各類人員對有關信息的了解是有差異的。掌握信息比較充分的人員，往往處于比較有利的地位；而信息貧乏的人員，則處于比較不利的地位。信息不對稱現象的存在使得交易中總有一方會因為獲取信息的不完整而對交易缺乏信心。在低碳經濟發展模式下，為了避免社會公眾發生逆向選擇，那些碳績效較高的企業基于自身的考慮就會主動向政府和公眾披露碳信息，以爭取政府和公眾的信任，換取政策的扶持和公眾的回報。為避免承擔負的外部效應，那些碳績效中等的企業也會選擇披露碳信息。這必將引發一系列的良性連鎖反應。基于該理論，碳信息的披露不但必要，而且可行。

二、低碳經濟模式下企業會計信息披露原則

(一)全面性原則全面性原則有兩層意思，其一，低碳經濟是關系到全社會全人類當前以及今后長遠發展的新型經濟發展模式。不能僅僅要求企業對碳信息做出披露，而是無論企業還是各級政府、各種社會團體和組織，無論外資企業還是內資企業，無論碳排放嚴重的企業還是碳排放較輕的企業，只要有碳信息就需要揭示。其二，碳信息在企業以多種形式存在，包括碳資產、碳負債、碳收入、碳成本等，同時也存在大量現行技術條件下難以用貨幣計量的碳信息，這些信息需要通過一定技術手段逐步達到全面披露。

(二)成本效益原則企業只有在收益大于成本的情況下，才會產生持續經營的動機，這種選擇行為是理性的；相反，則是非理性的。在披露碳信息方面，應兼顧經濟效益和社會效益，用盡可能少的成本獲取較佳的綜合效益。即堅持成本效益原則。如果披露成本太高，可以考慮稍緩執行，待條件成熟時再應用。所以，碳信息披露可以分階段有步驟地實施。

(三)自愿與強制相結合原則企業進行生產經營活動，產生了溫室氣體排放，對環境造成了一定程度的破壞，尤其是一些環境敏感性行業，對環境帶來的危害極為嚴重。而企業披露這些信息總是帶有不情愿性的，多數環境不良的企業，不會為減少碳排放自覺增加支出，幾乎沒有企業會樂意主動向社會揭示因破壞生態環境而增加的碳成本。因而，政府會計管理部門和環境保護部門必須對企業碳信息的披露做出強制性規定。但鑒于碳信息披露目前尚處于構建的初期以及碳信息披露的復雜性和多樣性，在碳信息問題上則必須強調強制與自愿披露相結合，即企業需要在國家制定的統一的披露規則下，結合企業自身的實際情況做出更為詳細和妥善的披露。

三、低碳經濟模式下企業會計信息披露內容

(一)報表內碳信息碳信息基于價值指標的內容可以根據會計要素分類將其具體化，結合現行會計準則會計要素分類標準，作為六大傳統會計要素的遞延和細化，可以將碳信息劃分為碳資產、碳負債、碳所有者權益、碳收入、碳費用、碳利潤，并將其體現在資產負債表和利潤表中。具體內容見表1。

(1)碳排放權：1997年12月簽署的《京都議定書》引入清潔發展機制，聯合國給每個發達國家確定一個碳排放額度，允許那些額度不夠用的國家向額度富裕或沒有限制的國家購買排放指標。發達國家高能耗企業為了使公司正常運轉，必須向發展中國家購買二氧化碳排放指標以獲得排放權。碳排放權是企業所擁有的一種特殊的經濟資源，它能夠自由交易，企業可以通過出售該排放權獲利。所以，碳排放權可以確認為企業資產。

(2)預計負債：《企業會計準則——或有事項》對預計負債的確認做出了以下要求：“與或有事項相關的義務同時滿足下列條件的，應當確認為預計負債：該義務是企業承擔的現時義務；履行該義務很可能導致經濟利益流出企業；該義務的金額能夠可靠計量。”依據這一規定，企業能夠可靠估計的，因碳排放問題可能承擔的治理費、罰款等形成了或有負債。

(3)期望價值：《國際會計準則第37號——準備、或有負債和或有資產》認為，可以采用“期望價值法”對不確定負債進行“最優估計”。《企業會計準則——或有事項》也明確規定：“預計負債應當按照履行相關現時義務所需支出的最佳估計進行初始計量。所需支出存在一個連續范圍，且該范圍內各種結果發生的可能性相同的，最佳估計數應按照該范圍內的中間值確定。”

(4)碳收支凈額：鑒于碳收入與碳費用的發生缺乏因果關系，沒有匹配性，因此碳收入扣除碳費用的差額不叫碳利潤而是碳收支凈額更為恰當。

碳信息披露內容的設計基于以下考慮：其一，我國現行企業會計準則在與國際企業會計準則接軌的思想指引下，已經進行了較大幅度的調整，內容安排上基本能夠適應我國目前經濟發展需要，會計要素及會計科目名稱沒有必要調整。在低碳經濟發展模式下，增加相關科目的明細科目，既能滿足碳信息披露要求，又簡單易行容易被企業接受。其二，鑒于目前技術手段的限制，碳排放的測量仍屬技術難點，企業很難將其所擁有的全部資源的碳排放情況進行全面披露，以上選取的是較為直觀且與企業利益相關者聯系密切的內容，體現了會計計量的重要性原則。

(二)報表外碳信息無法以價值形式量化的指標，無法體現在報表當中。而許多會計報表無法涵蓋的碳信息對了解企業執行國家相關政策情況、溫室氣體排放情況、溫室氣體減排潛能等信息至關重要，這些內容直接或間接影響著企業當前的市場價值和未來的發展潛力。這類信息包括：(1)企業年度碳排放總量，企業碳減排方針、年度碳減排目標及成效；(2)企業低碳設備投資和低碳技術開發情況，企業碳減排和碳封存設施的建設和運行情況；(3)溫室氣體種類、數量、濃度和處理、處置情況；(4)從事溫室氣體治理、檢測、研究機構和人員情況，企業與低碳生產和低碳工作相關的法規制度制訂與執行情況等。

四、低碳經濟模式下企業會計信息披露形式

(一)報表內碳信息的披露在現有技術水平和會計環境下，應根據新增的會計科目設置相應的報表項目，將能夠以價值形式量化的碳信息反映在會計報表中，仍以資產負債表、利潤表、現金流量表等報表形式體現出來。隨著技術手段的進步和會計理論的不斷完善，報表內碳信息涉及的范圍可能會更多更廣，在條件成熟的情況下，可以考慮編制單獨的低碳資產負債表、低碳利潤表、低碳現金流量表等報表，以便更全面更詳盡地披露企業的碳信息。

(二)報表外碳信息的披露一般而言，報表外碳信息的披露有兩種模式：(1)在現有的信息披露工具中加以披露。將報表外碳信息分散到現有的會計信息披露工具之中加以揭示。如招股說明書、上市公告書、年度報告、中期報告、臨時報告都可以以其中的某一或幾部分對報表外碳信息予以披露；(2)編制單獨的“低碳情況說明書”。在編制初期，為簡便和易于操作，不妨先以文字、圖形和數量、技術指標等為主；在經過一段時間的摸索之后，低碳情況說明書也應該過渡到同現有的財務情況說明書一樣，成為一種正規的和嚴謹的信息報告工具。單獨編制的低碳情況說明書應該是一種通用報告，也要同時適用多方面的信息需要，以便使企業對外披露的碳信息能夠發揮最大程度的效益。

我國要實現低碳經濟發展模式，應盡快建立一套完整有效的會計信息披露體系。通過對外報告企業的碳信息，促使企業管理層按照低碳經濟發展戰略行事，促進和諧社會的構建和發展。現有的研究還處于摸索階段，對低碳經濟發展模式下企業會計信息的確認、計量、報告等方面還有待進一步的研究。

[1]林松池：《論企業社會責任會計信息披露體系構建》，《財會通訊》(綜合·上)2010年第3期。

[2]羅金明：《基于和諧社會的社會責任會計理論框架研究》，《經濟問題探討》2006年第12期。

[3]余森：《上市公司環境會計信息披露研究——基于國內醫藥和造紙業樣本數據》，西華大學2009年碩士學位論文。

[4]張坤民等：《低碳經濟論》，中國環境科學出版社2009年版。