作業成本法在我國商業銀行的應用

佚名

【摘要】隨著我國銀行業的對外開放，大量外資銀行進入我國金融市場，這對我國商業銀行構成了巨大威脅。與外資銀行相比，我國商業銀行在產品業務和管理體制方面存在著明顯劣勢。經濟全球化，金融一體化都要求我國推動銀行運行和金融監管向國際標準靠攏。這就需要新的財務核算體系，即以價值創造為核心的財務管理體制。謀求價值最大化的關鍵是成本，價值創造，和競爭三大課題，而成本是價值創造的基石，這就要求對銀行產品和服務進行精細化成本效益測算。

目前我國商業銀行的成本管理存在著很大缺陷，傳統的成本管理方法已無法適應銀行的現狀及未來發展，這一點集中體現在對占總成本比例極大的間接費用的分攤不合理，很大程度上扭曲了成本核算，無法反映銀行各部門的運營效率。因此，應積極引入作業成本法，提高銀行的管理水平和經營效益。目前中國作業成本法在制造業開始應用，在金融服務業還沒有案例。但是，很多外資銀行已經成功地運用作業成本法為自己取得了競爭優勢，如花旗銀行。所以，我國商業銀行若想真正達到向國際標準靠攏，作業成本法是必然的選擇。

關鍵詞：作業成本法，管理，作業

ABC’s application in Chinese commercial banks

Abstract

As our banking markets’ open， many foreign banks are coming in， which threats our native banks badly. In contrast to foreign banks， our native banks are inferior in both service and management system. Economic integration calls for our native banks to operate according to international standard. Thus we should use a new system to deal with financial affairs， and its core is creating value. To achieve it， our native banks should pay much attention to the cost， and measure and calculate the cost precisely.

Current way of cost management has many flaws， and it can’t adjust to banks’ development， especially in sharing the high-proportion indirect costs. Thus， we ought to introduce ABC to improve the banks’ management and benefit. Now ABC has been used in manufacturing， but hasn’t come into the banking and service industry. Meanwhile many foreign banks have applied ABC successfully， such as Citibank N.A. If our native banks really want to be in international level， we have no other choice but application of ABC.

Key words: ABC， management， activity

一、引言??????????????????????????????????????????????????1

（一）研究背景????????????????????????????????????????????1

（二）文獻綜述????????????????????????????????????????????1

（三）文章結構及特點??????????????????????????????????????2

二、作業成本理論??????????????????????????????????????????2

（一）傳統成本核算制度的缺陷??????????????????????????????2

（二）作業成本理論????????????????????????????????????????3

三、作業成本法在我國商業銀行的應用????????????????????????3

（一）可行性??????????????????????????????????????????????3

（二）商業銀行的成本概況??????????????????????????????????3

（三）將作業成本法引入商業銀行????????????????????????????4

四、案例分析???????????????????????????????????????????????5

（一）背景介紹????????????????????????????????????????????5

（二） ABC的實施?????????????????????????????????????????7

（三）案例總結???????????????????????????????????????????10

五、結論展望??????????????????????????????????????????????11

（一）作業成本法是未來我國商業銀行的必然選擇?????????????11

（二）本文的不足之處?????????????????????????????????????11

一、緒論

（一）研究背景

我國的銀行業全面對外開放后，我國商業銀行直接面臨外資銀行的挑戰。雖然在過去的幾年適應期內，我國的商業銀行得到了多方支持，剝離大量的不良資產，實現了融資上市，各方面取得了大規模的發展，但在運營機制和管理體制上，還是落后于外資銀行。銀行間最主要的差別就是業務流程不同，業務流程的成本，質量，時間決定了銀行的競爭力。重信貸指標輕內部管理，重數量增長輕質量增長，淡漠成本費用等觀念，是我國商業銀行的弊病。現階段，商業銀行上市后面臨著更加嚴格的監管，需要更高的管理水平。同時，隨著存貸利差日益縮小，商業銀行的盈利空間被壓縮，因此，在擴大市場份額的同時，商業銀行更應該關注成本的降低。作業成本法不但能夠追蹤成本的發生，可以有效降低成本，還可以通過作業分析，作業管理改進業務流程，提高管理水平，是目前西方廣泛使用的成本管理制度。西方學者認為作業成本法能提高產品成本分配的準確性，為業績評價提供全面的成本依據，為生產決策提供相關信息，使敏感性分析發揮更大作用。

（二）文獻綜述

作業成本法起源于美國，最早應用于制造業。較有影響力的主要有以下幾位學者的觀點：

(1)埃里克?科勒（Kohler， Eric L.）的作業會計思想?？评帐且晃幻绹鴷媽W家，他的作業會計思想，主要來自于對 20 世紀 30 年代的水力發電活動的思考。在水力發電生產過程中，直接人工和直接材料（這里指水源）成本都很低廉，而間接費用所占的比重相對很高，這就從根本上沖擊了傳統的會計成本核算方法——按照工時比例分配間接費用的方法。1941年，他在《會計論壇》上發表論文，首次對作業，作業賬戶設計等問題進行了討論，并提出“每項作業設置一個賬戶”。在會計史上，科勒的作業會計思想第一次把作業的觀念引入會計和管理之中，被認為是作業成本法的萌芽。

(2)喬治?斯拖布斯（G.T. Staubus ）的作業會計思想。斯拖布斯是第二位研究作業成本法的學者，他分別在 1954 年的《收益的會計概念》、1971 年的《作業成本計算和投入產出會計》和 1988 年的《服務與決策的作業成本計算——決策有用框架中的成本會計》等著作中提出了一系列的作業成本觀念：會計是一個信息系統，“作業會計”是一種和決策有用性目標相聯系的會計。研究作業會計首先應明確作業，成本，會計目標-決策有用性三個概念。

(3)羅賓?庫珀（Robin Cooper）和羅伯特?卡普蘭（Robert S.Kaplan）的作業會計思想。20 世紀末作業成本法研究的全面興起。當時，計算機為主導的生產自動化、智能化程度日益提高，直接人工費用普遍減少，間接成本相對增加，明顯突破了制造成本法中“直接成本比例較大”的假定。制造成本法中按照人工工時、工作量等分配間接成本的思路，嚴重扭曲了成本。另外傳統管理會計的分析，重要的立足點是建立在傳統成本核算基礎上的，因而其得出的信息，對實踐的反映和指導意義不大，相關性大大減弱。雖然當時流行許多模型，但是除了所依據的信息相關性值得商榷外，還很抽象、難懂，甚至一些專家都看不懂，其實踐意義就更差了。在這種背景下，1988-1989年哈佛大學的庫珀在《成本管理》雜志上連續發表了ABC興起的四論，同時在11個大公司進行試點，通過研究和實踐，全面深入分析了作業成本法的定義，存在的基礎，使用的現實意義，成本動因的選擇等理論，促進了作業成本計算的形成。同校的卡普蘭教授在其著作《管理會計相關性消失》一書中提出，傳統管理會計的相關性和可行性下降，應有一個全新的思路來研究成本，即作業成本法。由于卡普蘭教授等專家對于作業成本法的研究更加深入、具體而完善，使之上升為系統化的成本和管理理論，并廣泛宣傳，卡普蘭教授本人被認為是作業成本法的集大成者。

在1995年以前，我國對作業成本法的研究寥寥無幾，在1995年以后才開始大規模的研究，并在1996年形成一個高潮。在1995年以前，以余緒纓為代表的國內一批學者對作業成本法的研究大多是參考國外，只是介紹了一下作業成本法的新思路。90年代中期，隨著高科技在我國企業的應用和買方市場的到來，國內理論界開始重視對作業成本法的研究。目前我國比較重視對作業成本計算的研究，忽視了其后的作業分析和作業管理。90年代中后期，作業成本法被理論界廣為研究，并被實務界逐漸接受。在1996年以后，有關作業成本法整體介紹的文章減少，研究重心轉向作業成本法的其他方面，如以王平心為代表研究了作業成本法的應用的案例等。

（三）文章結構及特點

本文第一章介紹了研究背景和國內外對作業成本法的研究情況。第二章論述了傳統成本計算方法的缺點以及作業成本法的基本理論。第三章分析如何將作業成本法引入商業銀行，包括作業成本法在我國商業銀行應用的可行性以及方法步驟。第四章結合CSC銀行的案例演示了作業成本法在商業銀行中的應用。第五章是對整個文章的總結。

本文的創新之處：作業成本法目前還未在我國商業銀行展開應用，但花旗銀行等知名外資銀行的成功應用已為我們指名了方向，因此本文的研究課題具有一定的新意和現實意義。同時，本文在論述作業成本法的應用時，注重對工業企業和商業銀行的比較。

二、作業成本理論

（一）傳統成本核算制度的缺陷

傳統成本計算方法適用于產品品種單一，直接成本占主體的企業。它認為是產品消耗了資源并導致了費用的發生，將直接材料，人工直接計入成本，使用單一的成本分配標準分攤間接費用，而期間費用直接計入利潤表，不計入產品成本。導致間接費用產生的成本動因有很多，比如服務次數，業務量，顧客數等，對它采取單一的標準分配勢必會扭曲成本核算。只有當間接費用所占比例不大時，我們根據成本效益原則，可以忽略其分攤的不合理。而目前商業銀行的情況是科技的進步導致生產設備價值大幅度提高，間接費用所占比例極大，全方位的管理人才無法用工時進行成本劃分。傳統成本計算方法計算的產品成本歪曲程度較大，業務量大工藝簡單的可能被嚴重高估，業務量小工藝復雜的可能被嚴重低估。而且，我國進入買方市場后，期間費用大幅度增加，將其排除在產品成本核算之外，不利于企業的決策。

傳統的成本管理是把銀行依據職能或權限劃分為多個責任中心，通過編制預算費用來控制每個中心的費用支出，忽視了對許多不可控間接費用的控制。比如忽視了對分布在不同職能部門卻又相互聯系的同質費用的責任歸屬，使許多能夠得到控制的成本游離于成本控制之外。成本削減方案未觸及深層原因，只具有短期效果，特別是銀行一味的要求降低一些基層部門的成本，導致一些費用不足，甚至可能影響正常業務的開展。評價業績時過于關注結果和標準的差異，而不是原因。但由于費用項目高度概括，分配標準過于單一，導致差異也過于濃縮，往往涉及幾個部門或幾種作業，責任難以界定，而且它不能反映成本發生的原因，以及銀行內部的變化，不利于進行成本控制及決策。成本核算的重點在于財務性業績指標，對非財務性業績指標不夠重視。而在當今的財務核算體系中，非財務性業績指標越來越重要，它可以對經營控制進行事前控制而不是事后控制，通過使用質量，效率等與業績相關的非財務性業績指標，可以達到改善財務成果的目的。

（二）作業成本理論

(1)基本概念：

? 作業：是企業為提供一定量的產品或勞務所消耗的原材料，人力，技術，方法和環境等的集合體。它是與產成品的獨特特性無關的重復執行的標準化方法或技術。整個企業就是由為滿足客戶需要而設計的一系列作業的集合體。作業的層次是指該作業是屬于單位作業，批別作業，產品作業，還是過程作業。層次越低，作業種類越多，內容越具體詳細。同時，要對作業進行合理的分類，把性質相同的作業合并成一個作業中心。

? 作業鏈：是相互聯系的一系列作業活動組成的鏈條?，F代企業實際上是一個為了最終滿足顧客需要而設計的一系列作業活動實體的組合，所以企業就是作業鏈。

? 價值鏈：從生產經營環節上看就是作業鏈，是從貨幣和價值的角度反映的作業鏈。卡普蘭教授等學者認為，立足于經營的最后一個環節（即產品銷售到顧客的環節）來看，能夠產生和增加顧客價值的作業是需要大力加強的有效作業，不增加價值的作業是維持作業或無效作業，需要嚴格控制。但是，無效作業不等于無用作業。比如，修復殘次品、管理活動，都增加不了價值，是無效作業，但卻是維持企業正常運營的有用作業。

? 資源動因：反映了作業對資源的消耗情況，是將資源分配到作業成本庫的標準。動因必須是可計量的。

? 作業動因：反映了作業消耗量與最終產出之間的關系，是將作業成本分配到產品或勞務的標準。動因必須是可計量的。

(2)原理：

按照成本的可歸屬性確定資源動因和作業動因。作業消耗資源，產品消耗作業。作業是資源耗費和產品成本之間的橋梁，首先按照資源動因將資源的耗費分配到各個作業中心，形成作業成本庫，再按照作業動因將作業成本庫中累積的成本分配到最終的產品和服務上。ABC以作業成本的核算追蹤了產品形成和成本積累的過程，對成本形成的“前因后果”進行追本溯源：從“前因” 上講，由于成本由作業引起，對成本的分析應該是對價值鏈的分析，而價值鏈貫穿于企業經營的所有環節，所以成本分析首先從市場需求和產品設計環節開始；從“后果”上講，要搞清作業的完成實際耗費了多少資源，這些資源是如何實現價值轉移的，最終向客戶（即市場）轉移了多少價值、收取了多少價值，成本分析才算結束。由此出發，作業成本計算法使成本的研究更加深入，成本信息更加詳細化、更具有可控性。

三、作業成本法在商業銀行的應用

作業成本法是目前西方最先進，擴展速度最快的成本管理制度。20世紀90年代，管理大師彼得德魯克指出，由于銀行產品和客戶在成本結構上具有高度共享性，作業成本法更適用于銀行這樣的服務性企業。

（一）可行性

第一，銀行產品服務的成本結構適用于作業成本法，它幾乎沒有直接材料和易追溯的直接人工，其成本的絕大部分來自對共同成本的分攤，可以使作業成本法的優勢得以展現。第二，銀行產品服務的多元化要求多種成本分配標準。第三，傳統成本核算制度的諸多缺陷導致我國商業銀行的成本偏高，降低成本的潛力大。第四，我國商業銀行已大面積普及電算化，有足夠的信息技術的支持，ABCM軟件的興起也為我國作業成本法的應用提供了有利條件。第四，我國商業銀行的某些業務已具備了施行作業成本法的條件。作業成本法需要標準化的經營管理流程，在才能進行穩定的作業劃分和選擇合理的成本動因，目前我國商業銀行雖未完全做到，但在一些傳統業務，如發放個人住房貸款，吸收個人存款等業務的流程上是相對固定和標準的，可先在這些業務上應用作業成本法，再進行推廣使用。

（二）商業銀行的成本概況

商業銀行為提供產品和勞務，在經營過程中所耗費的可用貨幣衡量的全部耗費可分兩個部分。

(1)營業成本：是指在業務經營過程中發生的與業務經營有關的支出。包括利息支出：商業銀行對以負債形式籌資的各種資金，按國家規定支付給存款單位和個人的利息，目前我國商業銀行的籌資成本較高，利息支出占總成本的比例較高；手續費支出：商業銀行委托其它單位代辦金融業務而發生的支出；金融機構往來利息支出：商業銀行與聯行，中央銀行及其它金融機構進行資金往來發生的利息支出。這些都屬于可變成本，可直接分配到產品和服務中。

(2)營業費用：是指商業銀行在業務經營及管理工作中發生的各項費用。它與銀行業務處理過程沒有直接的聯系，但又是商業銀行經營及管理中必不可少的。包括直接費用，如工資及福利費用，可先按組織單位識別，再分配到作業中心中；以及間接費用，如固定資產的折舊費及非正常損失，按導致成本發生的成本動因進行分配。

與工業企業相比，銀行的成本具有以下特點：

? 銀行提供的產品均為服務，且種類繁多。工業企業的產品多為標準化的實物，采用流水線生產，種類有限。

? 美國著名的麥肯錫信息咨詢公司的研究表明，銀行業比一般的制造業企業具有更高比例的共同成本。在一個典型的制造業企業中，落實到具體一類產品上的諸如零配件、原材料和勞動力等獨享的直接成本可能占到這一產品總成本的80%左右，成本與產量間存在明顯的線性關系。然而，在銀行業中，一般的規律是，具體一個銀行產品成本的50%-80%都可能來自于眾多的共同成本項目，其中，15%-20%是管理等間接費用，20%-40%是分銷體系和集中的后臺業務處理成本，15%-20%是信息數據處理成本。這意味著，從某種程度上說，銀行實際上只有一個成本，即整個營運系統的成本，而且這一成本在一定時期內是固定的，并不隨各種銀行業務量的增減而變化。

? 在工業企業，生產性費用所占的比重較大，大多是可直接追溯的材料和人工費用，企業往往選擇產品作為成本計算對象。而銀行中非生產性費用較多，沒有直接材料和易追溯的人工費用，幾乎所有的作業都可視為輔助性的，成本計算對象的種類很多，比如產品，顧客，項目，合同。

（三）將作業成本法引入商業銀行

(1)定義作業。是作業成本法的基礎。要做到界限清晰，同一作業里的工作要具有同質性，不同作業的性質能相互區分。既要具有一定的普遍性，便于跨部門使用，也要保持特定性，以確保每一部門都能識別自己的作業。要把握好作業劃分的細致程度，作業的層次和細化程度，取決于收集信息的用途，以及收集信息的投入產出比。作業的層次是指該作業是屬于單位作業，批別作業，產品作業，還是過程作業。層次越低，作業種類越多，內容越具體詳細。同時，要對作業進行合理的分類，把性質相同的作業合并成一個作業中心。結合各商業銀行管理方式和目的的特點，在充分分析作業鏈的基礎上，采取自下而上，自上而下，融合的方式。商業銀行的作業中心包括前臺作業中心，后臺作業中心，自動柜員機作業中心，支持性作業中心，運鈔作業中心，信用卡作業中心，個人金融作業中心，企業金融作業中心等。

(2)識別資源，確定成本庫。如果一項資源支持多種作業，就按資源動因將其分配進作業成本庫。一般將銀行的資源分為五大類：人事費（福利膳食薪金），場地費（房屋水電），折攤費（設備折舊），事務費（交通印刷），其他費用（廣告交際）。當資源有限時，對相對價值高的作業優先投入。對相對價值較低的作業，應壓縮，刪除，實現作業的優化設置。以較低的成本開展作業或提供客戶愿意支付的差別化產品和服務，取得競爭優勢。

(3)選擇成本動因。成本動因有很多，根據成本效益原則，相關性原則，重要性和充分性原則，應選擇引起間接費用的最重要的成本動因，同時對成本動因的數量也要有所控制。當成本動因與間接費用的相關程度較高，對產品成本的精確度要求較低，產品組合的復雜程度較低時，成本動因的數量可以少一點，反之，則應增加成本動因的數量。還要考慮驅動的特點，指產品服務消耗作業的性質，包括經濟業務量驅動（以作業發生的頻率來計量），期間驅動（按完成每項作業的時間計量），直接收費驅動（按完成每項作業消耗的資源計量）。還應把傳統上有限的財務變量成本動因，擴展為集財務變量和非財務變量于一體的豐富的成本動因系列，并且特別強調非財務變量成本動因（如單據張數，接待客戶次數）。例如銀行貸款作業部門的成本動因可以是利率的波動，整體經濟的狀況，客戶的需求和銀行戰略。最重要的是，成本動因必須是可計量的。

(4)將作業成本分配到各產品和服務中去。將在作業成本庫集中的成本按作業動因分配到最終產品和服務中去，得到了相對準確的成本信息，可進一步進行產品定價決策。

四、案例分析

下面結合CSC銀行的資料，闡述如何在商業銀行施行作業成本法。

（一）背景介紹

L支行是CSC商業銀行下屬的一家一級支行，現有在職員工52人中，支行行級干部4人，市場營銷部員工11人，財務部6人，辦公室2人，保衛干部1人，支行營業部28人，（主任4人，儲蓄12人，會計3人，清交2人，庫房1人，大額支付2人，ATM 2人，運鈔2 人）。

假設在十月份，各作業中心的統計數據如下：

表4-1 各作業中心的統計數據

運鈔作業中心前臺作業中心后臺作業中心自動柜員機作業中心支持性作業中心

完成作業數量 1200 40000 25713 42856 8300

機器設備數量 2 15 25 2 12

數據來源：基于作業成本法思想的銀行業客戶業績核算體系設計重慶大學李諝憲

（二）ABC的實施

(1)定義作業，確定作業成本庫。工業企業大多按照生產線的流程來定義作業，將作業中心按工序或職能分為設計研發，采購運輸，生產調試，協調管理等作業中心。各作業中心內的作業劃分也多是以工藝特點為基礎。而商業銀行按服務的特性或目的來劃分作業，各作業中心比較獨立，缺少工藝上的連續性。該商業銀行的作業分為前臺作業中心，后臺作業中心，自動柜員機作業中心，支持性作業中心，運鈔作業中心五個作業中心。

表4-2 前臺作業中心成本動因

業務流程作業成本動因

客戶接待業務受理客戶數

審核單據單據張數

清點現金點鈔金額/面值

復核對超過授權金額的交易復核復核筆數

錄入書寫或打印交易筆數

確認憑證檢視蓋章單據張數

表4-3 后臺作業中心

業務流程作業成本動因

會計財務記賬交易筆數

復核交易筆數

事后監督，錯誤處理交易筆數/人工工時

財務管理人工工時

計劃資金資金清算人工工時

表4-4 支持性作業中心成本動因

業務流程作業成本動因

新產品開發調研，設計，論證，開發產品數量

檔案管理，信息統計人工工時

信息技術開發，維護產品數量/網點數量

人事管理招聘，培訓，考核員工人數

行政管理行政管理員工人數

表4-5 運鈔作業中心成本動因

業務流程作業成本動因

運鈔保衛押送網點數

現鈔移送運鈔車次

現鈔處理現鈔清分金額/面值

殘鈔處理金額/面值

表4-6 自動柜員機作業中心成本動因

業務流程作業成本動因

設備維護設備維護維護次數

現金管理現鈔清分金額/面值

款項存取金額/面值

(2)確定資源動因，將資源耗費分配入各作業成本庫。銀行的資源可分為五大類：人事費（福利膳食薪金），場地費（房屋水電），折攤費（設備折舊），事務費（交通印刷），其他費用（廣告交際）。與工業企業相比缺少了材料費用。

利息支出，手續費支出以及貸款損失準備，差旅費，低值易耗品都可在發生或領取時直接計入相應的產品及作業中心。設備折舊費按照設備用途歸集到作業中心，按各作業中心所擁有的設備計提折舊。保險費和修理費大多與固定資產有關，在發生時根據設備的歸屬計入各作業中心。鈔幣運送費直接計入運鈔作業中心，安全防衛費直接計入支持性作業中心。

其他間接費用分攤如下：

表4-7 人事費用分攤表

成本項目動因前臺作業中心后臺作業中心自動柜員機作業中心支持性作業中心運鈔作業中心合計

職工工資人數 53337.90 87626.55 41908.35 7619.70 7619.70 198112.20

職工福利費人數 3168.94 5206.12 2489.88 452.71 452.71 11770.36

職工教育經費人數 339.53 557.80 266.77 48.50 48.50 1261.11

工會經費人數 452.71 743.73 355.70 64.67 64.67 1681.48

勞動保護費人數 7780.77 12782.69 6113.46 1111.54 1111.54 28900.00

勞動保險費人數 5037.68 8276.20 3958.18 719.67 719.67 18711.40

失業保險費人數 503.77 827.62 395.82 71.97 71.97 1871.14

住房公積金人數 4379.31 7194.58 3440.88 625.62 625.62 16266.00

取暖及保溫費人數 1400.00 2300.00 1100.00 200.00 200.00 5200.00

工傷保險費人數 201.51 331.05 158.33 28.79 28.79 748.47

特崗津貼人數 150.77 247.69 118.46 21.54 21.54 560.00

合計 52 76752.89 126094.03 60305.84 10964.70 10964.70

動因數：前臺作業中心：14人=儲蓄+大額支付

后臺作業中心：23人=財務+會計+庫房+清交+市場營銷

支持性作業中心：11人=行級干部+辦公室+保衛人員+主任

自動柜員機作業中心：2人

運鈔作業中心：2人

表4-8 場地費用分攤表

成本項目動因運鈔作業中心前臺作業中心后臺作業中心自動柜員機作業中心支持性作業中心合計

租賃費平方米 6666.67 33333.33 20000.00 13333.33 26666.67 100000.00

水電費平方米 801.71 4008.57 2405.14 1603.43 3206.85 12025.70

綠化費平方米 223.33 1116.67 670.00 446.67 893.33 3350.00

合計 7691.71 38458.57 23075.14 15383.43 30766.85

注：動因數：假設各作業中心面積之比為1：5：3：2：4

表4-9 事務費用分攤表

成本項目動因運鈔作業中心前臺作業中心后臺作業中心自動柜員機作業中心支持性作業中心合計

印刷費作業數量 460.23 15341.16 9861.68 16436.52 3183.29 45282.90

訴訟費作業數量 4.27 142.29 91.47 152.45 29.53 420.00

郵電費作業數量 174.43 5814.32 3737.59 6229.46 1206.47 17162.26

咨詢費作業數量 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00

公證費作業數量 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00

審計費作業數量 82.53 2750.93 1768.37 2947.35 570.82 8120.00

律師費作業數量 50.82 1693.92 1088.90 1814.87 351.49 5000.00

會議費作業數量 374.68 12489.31 8028.44 13381.04 2591.53 36865.00

電子設備運轉費機器數量 1360.82 10206.16 17010.27 1360.82 8164.93 38103.00

合計 2609.41 51825.95 51382.48 45952.26 35845.97

表4-10 非作業性費用分攤表

成本項目動因運鈔作業中心前臺作業中心后臺作業中心自動柜員機作業中心支持性作業中心合計

廣告費作業數量 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00

業務宣傳費作業數量 121.96 4065.42 2613.35 4355.69 843.57 12000.00

業務招待費作業數量 135.79 4526.27 2909.60 4849.44 939.20 13360.30

公雜費作業數量 46.48 1549.37 995.97 1659.99 321.49 4573.30

稅金作業數量 2015.33 67177.68 43183.49 71974.16 13939.37 198290.03

合計 2319.56 77318.73 49702.41 82839.29 16043.64

(3) 進行各作業中心的績效分析。匯總各作業中心的總資源耗費，除以各作業中心完成的作業數量，得出相應的單位作業成本。結合不同時期各作業中心的單位作業成本，分析各作業中心的成本變動情況，并對其追究原因，比較各作業中心的運營效率。例如，如果前臺作業中心的單位作業成本比自動柜員機的單位作業成本高，將客戶多引向自動柜員機進行交易，將提高銀行的利潤。

(4)核算各產品和服務的成本。后臺作業中心，支持性作業中心和運鈔作業中心并不是直接服務于某產品和服務這樣的成本對象，因此可將它們的總成本分配到其所服務的前臺，運鈔，自動柜員機等作業中心，再按照各產品和服務消耗的作業筆數，將這些直接服務于成本對象的作業中心的成本分配到各最終產品和服務。比照各產品所帶來的收入，分析產品的盈利能力。

產品成本=∑單位作業成本*消耗作業數。

(5)進行作業管理。對作業成本高的作業，作業成本信息已透露了其成本偏高的原因，針對個別作業進行業務流程再造，消除其中的重復性作業和不可增值性作業。還可以將作業成本法應用于預算管理等。

（三）案例總結

通過該案例，我們可以了解作業成本法在銀行中的施行過程，以及銀行如何利用作業成本信息：

? 科學計算產品成本：通過對間接費用進行科學的分攤，縮小了間接費用的分配范圍，使間接費用在各個作業中心而不是整個企業內分配；擴大了分配標準，根據成本發生的原因確定不同的分配標準，得到了相對準確的產品成本信息，可以進一步為產品進行定價。

? 分析產品/客戶盈利能力：將準確的成本與產品或客戶所帶來的收入進行對比，對不同的客戶或業務采用不同的策略，如可對不盈利的存款戶進行收費，對不盈利的貸款戶減少放款，對收益貢獻率高的客戶積極爭取，對收益貢獻率低的客戶進行取舍，或改變工作方式，降低成本。

? 微觀層面進行作業成本管理，對不可增值的業務進行流程再造，有效配置資源：作業成本法使管理者注意到成本發生的原因和機構內部資源使用過多的問題。成本是作業引起的，要控制和降低成本，就要對作業進行業務流程再造，而且這種重組和改進是針對作業進行的，員工的抵觸情緒較小作業成本法能根據因果關系科學準確的分配銀行的成本，得到相對準確的成本信息，從而計算各個產品的真實盈利能力，便于制定經營決策。

? 作為績效評價得依據。它的責任分配明確，將性質相同的作業歸為一個作業中心，為各部門進行業績評估提供了科學的依據。而且當某個作業中心成本過高時，可立即引起注意，并集中力量進行作業分析和管理，，充分體現了準確性和及時性。

五、結論展望

（一）作業成本法是未來我國商業銀行的必然選擇

本文通過對作業成本法基本理論的學習及其在銀行應用的研究，得出的結論是：由于作業成本法的種種優點，它將是未來我國商業銀行的必然選擇。

首先，它是銀行完善運營機制的要求。自從我國商業銀行成為股份制銀行上市后，銀行的盈虧自負，信息公開。要想提高利潤，就要對銀行的運營機制進行改革，改變傳統國資銀行內部責任不明確，分工不合理的狀況。對銀行的業務流程進行科學合理的設計，消除重復性和不可增值的作業，同時明確責任權限，盡量擴大可控的成本，消除處于各責任中心之間不可控的成本灰色地帶。這些都是作業成本法能達到的。

其次，它是銀行增強風險控制能力的要求。隨著我國銀行業的對外開放，國內市場的競爭將更加激烈，同時，我國外匯管制逐漸放寬，國際市場上的風險也在增加，增強風險控制能力是我國商業銀行的生存之本。這就要求提高銀行的管理水平，信息的精細性。實行作業成本管理，可以提供相對準確的成本信息和業績評價依據，可對不合理之處給與及時準確的處理，能夠更有效率的進行管理。

第三，它是提高銀行競爭力的要求。它可以幫助銀行制定正確的經營決策。通過產品/客戶盈利能力分析，確定核心客戶和核心產品，進行產品定價，制定營銷戰略，以及編制預算等，實現資源的最優配置。

但同時，目前我國商業銀行實行作業成本法也存在一些困難。首先是信息的收集。實施作業成本法需要企業平時收集大量詳細的信息，這就需要改造現有的信息系統，建立一個龐大的數據庫，需要耗費巨大的人力和物力。其次，從業人員的專業素質不夠。作業成本法的實施過程中，成本動因的選擇等方面需要會計人員的主觀判斷。而目前會計人員對產品的界定不統一，習慣按照會計制度的有關規定，采用固定的模式進行會計處理，缺乏職業判斷能力，這就在很大程度上影響了作業成本核算的準確性。再次，由于改變成本制度要花費很大力氣，需要員工的積極配合，這就需要結合企業自身狀況設計出配套的激勵考核制度，激勵員工支持，配合ABC的實施。

（二）本文的不足之處

(1)本文主要研究了作業成本法在銀行成本核算中的作用，未對作業管理進行深入探討。

(2)由于本人在銀行方面實踐經驗不足和理論欠缺，未對銀行的業務流程進行詳盡的描述，對作業成本法在銀行的具體實施的探討也不夠深入。

(3)由于銀行具體數據的缺乏，本文的案例分析采用了多個假設，在一定程度上簡化了其復雜程度，在真實性和代表性上打了折扣。

1．潘飛周為利:“作業成本法在我國的過去現在和未來展望”，《上海會計》，2002年第8期，3-5頁

2．上海財經大學作業成本研究課題組：“作業成本法在生產部門的設計研究”，《上海會計》，2003年第5期，8-11頁

3．潘飛周為利童衛華：“作業成本法在非生產部門的應用研究（上）”，《上海會計》，2003年第9期，6-8頁

4．潘飛周為利童衛華：“作業成本法在非生產部門的應用研究（下）”，《上海會計》，2003年第10期，6-9頁

5．李諝憲：《基于作業成本法思想的銀行業客戶業績核算體系設計》，重慶大學

6．楊懷德：“作業成本制度-銀行再造的必然選擇”，《金融改革》，2005年第9期，23-25頁

7．姚金武:《商業銀行會計》，國防科技大學出版，2005年，270-276頁

8．趙翠萍：《現代成本會計學》，中國物價出版社，2003年，276-286頁